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有限合伙私募基金的9大納稅誤區

2017-02-06   來源:法律讀品
  作者:齊精智, 陜西明樂律師事務所高級合伙人。
  有限合伙企業的優勢在于避免“雙重征稅”,而非不征稅。普通合伙人(GP)和有限合伙人(LP)均應依法納稅。本文不惴淺陋,就有限合伙中GP和LP的納稅認識及法律誤區,分析如下:
  一、合伙企業未實際分配利潤,作為合伙人的法人企業也要確認收入繳納企業所得稅。
  根據《財政部國家稅務總局關于合伙企業合伙人所得稅問題的通知》(財稅〔2008〕159號)第二條的規定,合伙企業以每個合伙人為納稅義務人。合伙企業合伙人是自然人的,繳納個人所得稅;合伙人是是法人和其他組織的,繳納企業所得稅。
  第三條規定:“合伙企業生產經營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。具體應納稅所得額的計算按照《關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定》(財稅〔2000〕91號)及《財政部、國家稅務總局關于調整個體工商戶個人獨資企業和合伙企業個人所得稅稅前扣除標準有關問題的通知》(財稅〔2008〕65號)的有關規定執行。前款所稱生產經營所得和其他所得,包括合伙企業分配給所有合伙人的所得和企業當年留存的所得(利潤)。”
  律師提示:因此,不論合伙企業是否做出利潤分配決定,只要其有生產經營所得和其他所得,應該按財稅〔2008〕159號第四條規定,計入法人企業當年的應納稅所得額計算繳納企業所得稅。
  二、合伙企業虧損,合伙人不得稅前扣除。
  財稅〔2008〕159號《財政部國家稅務總局關于合伙企業合伙人所得稅問題的通知》第五條:合伙企業虧損合伙企業的合伙人是法人和其他組織的,合伙人在計算其繳納企業所得稅時,不得用合伙企業的虧損抵減其盈利。
  有限合伙企業若有經營虧損,而企業合伙人本身生產經營有盈利的,不得用合伙企業的虧損來沖減本企業的盈利。即:A有限公司與H自然人成立了S有限合伙企業,S有限合伙企業2013年經營出現虧損,按照合伙協議,A公司承擔170萬元,而A公司當年自身經營有300萬的盈利,按照現行稅法的規定,A公司不能以合伙企業的170萬虧損來沖減其生產經營的利潤,其2013年需要按照300萬的利潤計算并繳納企業所得稅。
  律師提示:合伙企業不管是贏利還是虧損,都要在合伙人之間進行分割,所以穿透稅制沒有法人稅制中的虧損彌補問題。但中國稅法現在強行規定合伙企業虧損得劃分,這就勢必會出現穿透稅制的虧損彌補問題,顯然這是中國穿透稅制特有的問題。
  三、合伙企業中投資者工資不能在稅前列支。
  依據《關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定》(財稅[2000]91號),自2000年1月1日起個人獨資、合伙企業停征企業所得稅,只對其投資者的生產經營所得按照《個體工商戶個人所得稅計稅辦法(試行)》(國稅發[1997]43號)征收個人所得稅。
  在計算過程中,其他企業從業人員工資支出按計稅工資標準允許稅前列支,而個人獨資、合伙企業工資支出雖然也參照計稅工資執行,但從業人員中不包括企業投資者在內,即投資者的工資不得在稅前扣除。也就是說,稅前列支范圍縮小了。但合伙企業自然人投資者本人的費用扣除標準統一確定為42000元/年(3500元/月)。
  因此,合伙企業中投資者的工資不得稅前列支。
  四、合伙企業發生業務招待費,可以在稅前扣除。
  根據《財政部國家稅務總局關于調整個體工商戶個人獨資企業和合伙企業個人所得稅稅前扣除標準有關問題的通知》(財稅〔2008〕65號)第五條規定:“個體工商戶、個人獨資企業和合伙企業每一納稅年度發生的與其生產經營業務直接相關的業務招待費支出,按照發生額的60%扣除,但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。”
  五、合伙企業無權也沒有義務代扣代繳。
  法律并沒有對合伙企業在向有限公司的合伙人利潤分配時賦予代扣代繳企業所得稅的義務,合伙企業無需代扣代繳企業所得稅。
  《財政部國家稅務總局關于合伙企業合伙人所得稅問題的通知》(財稅〔2008〕159號文)第二條規定,合伙企業以每一個合伙人為納稅義務人。合伙企業合伙人是自然人的,繳納個人所得稅;合伙人是法人和其他組織的,繳納企業所得稅。第三條規定,合伙企業生產經營所得和其他所得采取“先分后稅”的原則。由此可見,合伙企業不是企業所得稅的納稅人,其實現的利潤可以直接進行利潤分配,其自然人合伙人按個體工商戶的生產經營所得繳納個人所得稅,法人合伙人則繳納企業所得稅。
  律師提示:稅收法定原則是稅法中一項十分重要的基本原則,其內容是稅收主體必須依且僅依法律的規定征稅,納稅主體必須依且僅依法律的規定納稅。《稅收征收管理法》第3條也規定:“稅收的開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅,依照法律的規定執行;法律授權國務院規定的,依照國務院制定的行政法規的規定執行。任何機關、單位和個人不得違反法律、行政法規的規定,擅自作出稅收開征、停征以及減稅、免稅、退稅、補稅和其他同稅收法律、行政法規相抵觸的決定。”
  代扣代繳是依照稅法規定負有代扣代繳義務的單位和個人,從納稅人持有的收入中扣取應納稅款并向稅務機關解繳的一種納稅方式。企業或個人代扣代繳稅款的權利和義務,也應是由法律規定的,而不是由某個機關或組織隨意設定的。
  六、法人合伙人對合伙企業權益性投資收益不能適用股息所得免稅規定。
  《企業所得稅法實施條例》第八十三條規定:“符合條件的居民企業之間的股息紅利等權益性投資收益,是指居民企業直接投資于其他居民企業取得的投資收益”。
  律師提示:而合伙企業不屬于企業所得稅法規定的納稅人,也不屬于企業所得稅法規范的居民企業;同時,合伙企業的法人合伙人也并未直接投資分配股息紅利的企業。這就是說合伙企業對外股權投資分回的股息紅利按合伙協議約定的分配比例分給法人合伙人時,法人合伙人取得此所得不符合免稅投資收益的政策規定。
  《寧波市地方稅務局企業所得稅熱點政策問答(2014年第一期)》:
  問:合伙企業取得股息、紅利收入,按照“先分后稅”原則,合伙人是有限責任公司是否需要繳納企業所得稅,對該項收入能否適用免稅收入政策。答:合伙企業不屬于居民企業。法人性質的合伙人從合伙企業對外投資取得的股息紅利,不屬于直接從居民企業取得的股息紅利,不屬于免稅收入。間接取得,不能適用。
  但北京市《關于促進股權投資基金業發展的意見》(京金融辦〔2009〕5號)規定:合伙制股權基金從被投資企業獲得的股息、紅利等投資性收益,屬于已繳納企業所得稅的稅后收益,該收益可按照合伙協議約定直接分配給法人合伙人,其企業所得稅按有關政策執行。這就是說明合伙企業對外股權投資分回的股息紅利按合伙協議約定的分配比例分給法人合伙人時,法人合伙人取得此所得可以享受免稅投資收益的政策規定。這只是地方性政策規定,不能放大到全國范圍。
  七、合伙人轉讓合伙企業份額是否納稅?
  律師提示:到目前為止對轉讓合伙企業份額的合伙人如何征稅,我國稅法沒有明確規定。
  但在實踐中主要做法是對合伙人按照“財產轉讓所得”征收所得稅,允許稅前扣除財產原值和合理費用。即根據現行個人所得稅政策,自然人合伙人轉讓投資資產按“財產轉讓所得”和20%的稅率繳納個人所得稅。
  如廣州市規定:“個人獨資企業和合伙企業投資者轉讓其在企業財產份額,應以其轉讓收入額減除財產原值和合理費用后的余額為應納稅所得額,按照‘財產轉讓所得’項目適用20%稅率繳納個人所得。
  八、合伙人必須在合伙企業所在地繳納所得稅。
  有限合伙企業的合伙人可能來自不同地區,雖然合伙企業本身不繳納所得稅,而是所有合伙人按照“先分后稅”的原則,各自獨立計算其應繳納的所得稅,而有限合伙企業取得投資收益后所有合伙人卻并不能回到合伙人住所去繳納所得稅,其法定納稅地點為合伙企業實際經營管理地,即合伙企業注冊所在地。
  財政部國家稅務總局關于印發《關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定》第二十條投資者應向企業實際經營管理所在地主管稅務機關申報繳納個人所得稅.
  比如湖北省地稅局在2009年發文規定:為防止稅收流失,合伙企業中法人和其他組織應繳納的企業所得稅由合伙企業的主管稅務機關負責征收管理。
  九、不執行合伙事務的有限合伙人的投資收益適用適用20%稅率。
  按照合伙企業法的本意,不執行合伙事務的有限自然人合伙人,實際上是投資行為,其所得不是經營所得,而應該是投資收益。普通合伙人收入中屬于股權投資收益的部分,應該可以按“利息、股息、紅利所得”稅目適用20%稅率計算繳納個人所得稅。
  律師提示:但在稅總層面并沒有類似規定,還是按照個體工商戶的稅率執行。某些地方的稅務機關,也有了一定的規定。
  如上海市《關于本市股權投資企業工商登記等事項的通知》規定:不執行有限合伙企業合伙事務的自然人有限合伙人,其從有限合伙企業取得的股權投資收益,按照《中華人民共和國個人所得稅法》及其實施條例的規定,按“利息、股息、紅利所得”應稅項目,依20%稅率計算繳納個人所得稅。
  又如天津市《促進股權投資基金業發展辦法》規定:以有限合伙形式設立的合伙制股權投資基金中,自然人有限合伙人,依據國家有關規定,按照"利息、股息、紅利所得"或"財產轉讓所得"項目征收個人所得稅,稅率適用20%;自然人普通合伙人,既執行合伙業務又為基金的出資人的,取得的所得能劃分清楚時,對其中的投資收益或股權轉讓收益部分,稅率適用20%。
 
[編輯:四川省律師協會秘書處 ]
 
 
 
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